Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
Получение дивидендов юридическим лицом: учет у инвестора
Влада Карпова, к. э. н., эксперт, ЛИГА:ЗАКОН

Порядок отражения операции получения дивидендов инвестором зависит, прежде всего, от статуса эмитента. Имеет значение также то, корректирует ли инвестор объект обложения налогом на прибыль на сумму разниц. Об этом и пойдет речь в статье.

Налог на прибыль

Учет у инвестора применительно к операциям получения дивидендов зависит от того, проводит ли он корректировки финансового результата до налогообложения, определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, на разницы, возникающие в соответствии с положениями раздела III НКУ (пп. 134.1.1 НКУ).

Плательщики, которые не проводят корректировки финансового результата, отражают операции получения дивидендов исключительно по бухгалтерским правилам.

Субъекты хозяйствования, корректирующие финансовый результат на разницы, предусмотренные разделом III НКУ, по операциям, совершенным до 01.01.2017 г., уменьшают финрезультат на сумму начисленных доходов в виде дивидендов, которые подлежат выплате в их пользу от других плательщиков, которые уплачивают авансовые взносы по налогу на прибыль при выплате дивидендов (пп. 140.4.1 НКУ).

На необходимость проведения этой корректировки обращают внимание и официальные органы (письма ГФСУ от 01.06.2016 г. № 1350/2/99-99-15-02-02-10, от 04.08.2016 г. № 26581/7/99-99-15-02-02-17, Минфина от 25.07.2016 г. № 31-11130-09-10/21370, разъяснение из раздела 102.09 модуля БАЗА НАЛОГОВЫХ ЗНАНИЙ).

А в письме Комитета Верховной Рады Украины по вопросам налоговой и таможенной политики от 10.05.2016 г. № 04-27/10-465 было отмечено, что при наличии соответствующих условий инвестор проводит уменьшающие корректировки независимо от того, уплатил эмитент корпоративных прав в бюджет сумму "дивидендных" авансовых взносов или нет.

С 01.01.2017 г. формулировка пп. 140.4.1 НКУ изменилась и выглядит так:

на сумму начисленных доходов в виде дивидендов, подлежащих выплате в его пользу от других плательщиков этого налога (кроме институтов совместного инвестирования и плательщиков, прибыль которых освобождается от налогообложения в соответствии с положениями этого Кодекса, в размере прибыли, освобожденной от налогообложения) и плательщиков единого налога.

Под измененную формулировку попадают все плательщики налога на прибыль независимо от того, уплачивали ли они "дивидендный" аванс. В частности, по новым правилам уменьшения могут распространяться и на дивиденды, полученные от материнской компании. В то же время до 01.01.2017 г. дивиденды, полученные от материнской компании (если она не уплачивала "дивидендный" аванс), не попадали под уменьшающие корректировочные нормы (см. об этом письмо ГФСУ от 20.04.2016 г. № 1036/2/99-99-19-02-02-10).

Не попадают под уменьшающие корректировки финрезультата операции получения дивидендов от нерезидентов (письмо ГФСУ от 01.06.2016 г. № 1350/2/99-99-15-02-02-10).

На данный момент не вполне понятно, попадут ли под уменьшающие корректировки дивиденды, выплачиваемые плательщиками налога на прибыль, которые применяют нулевую ставку налога на прибыль согласно п. 44 подразд. 4 разд. ХХ НКУ. С одной стороны, прибыль таких субъектов фактически освобождается от обложения за счет применения нулевой ставки, с другой стороны, они уплачивают авансовые взносы по основной ставке при выплате дивидендов. Надеемся на то, что этот момент разъяснят официальные органы.

Единый налог

Дивиденды, полученные юридическим лицом – плательщиком единого налога, не включаются в его налогооблагаемый доход на основании пп. 10 п. 292.11 НКУ, что подтверждают и налоговики (см., к примеру, письмо Главного управления ГФС в г. Киеве от 08.04.2016 г. № 8481/10/26-15-12-04-18).

Бухгалтерский учет

Согласно п. 7 П(С)БУ 15 и п. 7 П(С)БУ 12 в состав финансовых доходов включаются дивиденды, проценты и другие доходы, полученные от финансовых инвестиций (кроме доходов, которые учитываются по методу участия в капитале).

Доход, возникающий в результате использования активов предприятия другими сторонами, признается в виде дивидендов, если:

– вероятно поступление экономических выгод, связанных с такой операцией;

– доход может быть достоверно оценен.

При этом дивиденды признаются в периоде принятия решения об их выплате (п. 20 П(С)БУ 15).

Соответственно, начисление таких дивидендов инвестор показывает проводками: Дт 373 Кт 731, получение дивидендов – Дт 30, 31 Кт 373.

Учет дивидендов, полученных от нерезидента. Операции получения доходов от нерезидентов в иностранной валюте регламентируются также нормами П(С)БУ 21. Если доход в виде дивидендов был начислен, но не получен, такая статья имеет монетарный характер.

Монетарные статьи – статьи баланса о денежных средствах, а также о таких активах и обязательствах, которые будут получены или уплачены в фиксированной (или определенной) сумме денежных средств или их эквивалентов (п. 4 П(С)БУ 21).

По таким статьям начисляют курсовые разницы (п. п. 7, 8 П(С)БУ 21):

— на дату баланса;

— на дату осуществления хозяйственной операции.

Согласно п. 8 П(С)БУ 21 курсовые разницы от пересчета монетарных статей о финансовой деятельности отражают в составе прочих доходов (расходов). То есть курсовые разницы, начисленные на задолженность эмитента-нерезидента, показывают в следующем порядке:

– положительные разницы – на субсчете 744 "Доход от неоперационной курсовой разницы";

– отрицательные разницы – на субсчете 974 "Потери от неоперационных курсовых разниц".

Исключение составляют операции, указанные в п. 9 П(С)БУ 21. В частности, курсовые разницы, возникающие относительно дебиторской задолженности или обязательств по расчетам с хозяйственной единицей за пределами Украины, погашение которых не планируется и не является вероятным в ближайшей перспективе, отражают в составе прочего дополнительного капитала и в прочем совокупном доходе. То есть учет таких разниц ведут на субсчете 425 "Прочий дополнительный капитал".

Условие:

ООО – резидент Украины владеет долей в капитале нерезидента (который не является ассоциируемым или дочерним предприятием). По итогам 2016 г. ООО были начислены дивиденды от нерезидента в размере 10000 $. Решение о начислении дивидендов было принято 31.01.2017 г., дивиденды поступили на распределительный счет банка 23.02.2017 г., 65 % поступившей валюты было продано на Межбанковском валютном рынке Украины 24.02.2017 г. по курсу 29,7 грн за 1 $.

Условно курс НБУ на 31.01.2017 г. составил 29 грн за 1 $, на 23.02.2017 г. – 29,5 грн за 1 $, на 24.02.2017 г. – 29,6 грн за 1 $.

Решение:

Учет указанных операций представлен в таблице.

Таблица

Дата операции

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма,
долл./грн

31.01.2017

Начислены дивиденды, полагающиеся к получению от нерезидента

373

731

10000 $

290000,00

23.02.2017

Поступили дивиденды на распределительный счет банка

316

373

10000 $

295000,00

23.02.2017

Отражены доходы от курсовых разниц: (29,5 грн - 29,0 грн) х 10000 $

373

744

5000,00

24.02.2017

С распределительного счета списано 65 % валюты для обязательной продажи

334

316

6500 $

192400,00

24.02.2017

Отражены доходы от продажи валюты: (29,7 грн - 29,6 грн) х 6500 $

334

711

650,00

24.02.2017

Поступили на текущий счет в гривнях дивиденды в размере 65 % (за вычетом комиссионного вознаграждения банка)

311

334

192085,00

24.02.2017

Отражена сумма комиссионного вознаграждения банка

92

334

965,00

24.02.2017

Поступили на текущий счет дивиденды в иностранной валюте в размере 35 %

312

316

3500 $

103600,00

24.02.2016

Отражены доходы от курсовых разниц: (29,6 грн - 25,5 грн) х 10000 $

316

714

1000,00

Учет дивидендов по методу участия в капитале. Нормы П(С)БУ 15 не распространяются на доходы, связанные с дивидендами, относящимися к тем финансовым инвестициям, которые учитываются методом участия в капитале (п. 3 П(С)БУ 15).

Метод участия в капитале – метод учета инвестиций, согласно которому балансовая стоимость инвестиций соответственно увеличивается или уменьшается на сумму увеличения или уменьшения доли инвестора в собственном капитале объекта инвестирования (п. 3 П(С)БУ 12).

По нормам п. 11 П(С)БУ 12 по методу участия в капитале учитывают финансовые инвестиции в ассоциируемые и дочерние предприятия, а также в совместную деятельность с созданием юридического лица (совместного предприятия).

Ассоциируемое предприятие – предприятие, на которое инвестор имеет существенное влияние и которое не является дочерним или совместным предприятием инвестора (п. 4 П(С)БУ 23).

Существенное влияние – полномочия участвовать в принятии решений по финансовой, хозяйственной и коммерческой политике объекта инвестирования без осуществления контроля этой политики. Свидетельством существенного влияния, в частности, могут быть (п. 3 П(С)БУ 12):

1) владение 20 % или более акций (уставного капитала) предприятия;

2) представительство в совете директоров или аналогичном руководящем органе предприятия;

3) участие в принятии решений;

4) взаимообмен управленческим персоналом;

5) обеспечение предприятия необходимой технико-экономической информацией.

Дочернее предприятие – предприятие, которое находится под контролем материнского (холдингового) предприятия (п. 4 П(С)БУ 19).

Контроль – решающее влияние на финансовую, хозяйственную и коммерческую политику предприятия или предпринимательства с целью получения выгод от его деятельности (п. 4 П(С)БУ 19).

В то же время не учитываются по методу участия в капитале финансовые инвестиции, перечисленные в п. 17 и п. 22 П(С)БУ 12, а именно, когда:

– финансовые инвестиции (в том числе в совместную деятельность) приобретены и удерживаются исключительно для продажи в течение двенадцати месяцев с даты приобретения (абз. "а" п. 17 П(С)БУ 12, абз. "а" п. 22 П(С)БУ 12);

– ассоциируемое, дочернее или совместное предприятие ведут деятельность в условиях, ограничивающих его способность передавать денежные средства инвестору в течение периода, превышающего двенадцать месяцев (абз. "б" п. 17 П(С)БУ 12, абз. "б" п. 22 П(С)БУ 12).

При отражении финансовой инвестиции по методу учета участия в капитале балансовая стоимость финансовых инвестиций увеличивается (уменьшается) на сумму, которая является долей инвестора в чистой прибыли (убытке) объекта инвестирования за отчетный период, с включением этой суммы в состав дохода (убытков) от участия в капитале. Одновременно балансовая стоимость финансовых инвестиций уменьшается на сумму признанных дивидендов от объекта инвестирования (п. 12 П(С)БУ 12).

Пример отражения таких дивидендов в бухгалтерском учете приведен в приложении 2 к П(С)БУ 12. В частности, из него следует, что на сумму дивидендов, которая принадлежит инвестору в ассоциируемом (дочернем) предприятии, делают корреспонденцию Дт 373 Кт 141 "Инвестиции связанным сторонам по методу учета участия в капитале". То есть доходы по данной операции у инвестора не возникают.

Также на эту тему читайте материалы издания БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 01-02 за 2017 год):

"Выплата дивидендов: процедурные вопросы";

"Выплата дивидендов юридическим лицам: учет у эмитента".

1. НКУНалоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. П(С)БУ 12 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 12 "Финансовые инвестиции", утвержденное приказом Минфина от 26.04.2000 г. № 91.

3. П(С)БУ 15 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 "Доход", утвержденное приказом Минфина от 29.11.99 г. № 290.

4. П(С)БУ 19 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19 "Объединение предприятий", утвержденное приказом Минфина от 07.07.99 г. № 163.

5. П(С)БУ 21 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 21 "Влияние изменений валютных курсов", утвержденное приказом Минфина от 10.08.2000 г. № 193.

6. П(С)БУ 23 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 23 "Раскрытие информации относительно связанных сторон", утвержденное приказом Минфина от 18.06.2001 г. № 303.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание БУХГАЛТЕР&ЗАКОН
Контакты редакции:
bz@ligazakon.ua