Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
Декларация по налогу на прибыль: операции с непроизводственными необоротными активами
Влада Карпова, к. э. н., эксперт, ЛИГА:ЗАКОН

Налоговый учет операций с непроизводственными необоротными активами ранее вызывал вопросы. В начале года правила налогообложения таких активов уточнили, а сейчас эти новации реализовали в обновленной форме "прибыльной" декларации. В данной статье рассмотрим особенности отражения в декларации операций с непроизводственными необоротными активами.

Законодательные новации

Напомним, что с 01.01.2017 в НКУ были изменены нормы, касающиеся учета непроизводственных основных средств и нематериальных активов.

В частности, в пп. 138.3.2 НКУ появилось новое понятие "непроизводственные нематериальные активы", которое означает нематериальные активы, не предназначенные для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Кроме того, подкорректировано и определение непроизводственных основных средств, которыми теперь считаются основные средства, не предназначенные для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика (ранее в формулировке использовался иной термин: "которые не используются"). Это давало основания налоговикам относить к непроизводственным основные средства, временно не используемые в хозяйственной деятельности, в том числе находящиеся на капитальном ремонте или консервации (письма ГФС от 12.03.2016 г. № 5389/6/99-99-19-02-02-15, от 05.01.2017 г. № 76/6/99-99-15-02-02-15). Теперь такого быть не должно.

Были также предусмотрены новые корректировки финрезультата в части непроизводственных основных средств и нематериальных активов. Так, согласно п. 138.1 НКУ финансовый результат до налогообложения увеличивается на сумму:

остаточной стоимости отдельного объекта непроизводственных основных средств или непроизводственных нематериальных активов, определенной в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, в случае ликвидации или продажи такого объекта (корректировка отражается в стр. 1.1.3 приложения РІ);

– расходов на ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных основных средств либо непроизводственных нематериальных активов, отнесенных в расходы в соответствии с НП(С)БУ или МСФО. Эту корректировку показывают в стр. 1.1.4 приложения РІ.

Применительно к последней корректировке ключевым моментом является факт отражения "ремонтных" расходов в бухгалтерском учете. То есть на те улучшения и ремонты, которые увеличивают первоначальную стоимость непроизводственных основных средств и нематериальных активов, корректировка не проводится.

В свою очередь, согласно п. 138.2 НКУ финрезультат уменьшается на сумму первоначальной стоимости приобретения или изготовления отдельного объекта непроизводственных основных средств или непроизводственных нематериальных активов и расходов на их ремонт, реконструкцию, модернизацию либо другие улучшения, в том числе отнесенных в расходы в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, в случае продажи такого объекта непроизводственных основных средств либо нематериальных активов, но не более суммы дохода (выручки), полученной от такой продажи. Для отражения данной корректировки предназначена стр. 1.2.3 приложения РІ.

Следует учесть, что эта не вполне четкая корректировка направлена на исключение из состава доходов стоимости непроизводственных основных средств или нематериальных активов, а также связанных с их эксплуатацией расходов. Таким образом законодатели стремились обложить налогом на прибыль реальную прибыль, полученную от продажи указанных объектов. Однако, чтобы определить указанный показатель, необходимо в аналитическом учете вести учет всех расходов, связанных с ремонтом и улучшениями непроизводственных основных средств, в том числе тех, которые были ранее включены в их первоначальную стоимость и отнесены в состав расходов.

Заметим также, что, по мнению налоговиков, при продаже объекта непроизводственных основных средств до 01.01.2017 финансовый результат до налогообложения увеличивался на сумму остаточной стоимости таких основных средств, определенной согласно бухгалтерскому учету, и уменьшался на сумму первоначальной стоимости таких активов, определенной в соответствии с бухгалтерским учетом (см. разъяснение из раздела 102.13 модуля БАЗА НАЛОГОВЫХ ЗНАНИЙ).

Практические примеры

1

Условие:

Предприятие продает объект непроизводственных основных средств (телевизор) по договорной стоимости за 7800 грн (в т. ч. НДС – 1300 грн). В бухгалтерском учете первоначальная стоимость объекта составила 10000 грн, сумма начисленной амортизации на дату продажи – 4000 грн. За время эксплуатации по такому объекту были понесены расходы на ремонт в размере 1000 грн (без НДС), которые были включены в состав расходов отчетного периода.

Решение:

В бухгалтерском учете эти операции отразятся так, как показано в таблице 1.

Таблица 1

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма,

грн

1

Приобретен телевизор (объект непроизводственных ОС)

152

631

10000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС (на основании налоговой накладной, зарегистрированной в Едином реестре налоговых накладных)

641/НДС

631

2000,00

3

Оплачен телевизор поставщику

631

311

12000,00

4

Начислены компенсирующие налоговые обязательства на основании абз. "г" п. 198.5 НКУ

949

641/НДС

2000,00

5

Введен телевизор в эксплуатацию

104

152

10000,00

6

Начислена амортизация на телевизор

92

131

4000,00

7

Понесены расходы, связанные с ремонтом телевизора

92

685

1000,00

8

Оплачены расходы по ремонту

685

311

1000,00

9

Переведен объект в категорию объектов, числящихся для продажи

131

104

4000,00

286

104

6000,00

10

Отражен доход от продажи телевизора

361

712

7800,00

11

Начислены налоговые обязательства по НДС

712

641/НДС

1300,00

12

Отражены расходы по проданному телевизору

943

286

6000,00

13

Получена оплата за телевизор

311

361

7800,00

В приложении РІ указанные операции отразятся следующим образом:

Рис. 1. Фрагмент заполнения приложения РІ

* В эту сумму включается первоначальная стоимость телевизора (10000 грн) плюс расходы на ремонт (1000 грн), но показывается она не больше суммы дохода (7800 грн - 1300 грн).

Как видим, в периоде понесения расходов на ремонт за счет новой корректировки будут "исключены" из финансового результата расходы на проведение ремонта (1000 грн), а в периоде начисления амортизации – расходы на амортизацию (4000 грн).

Итого, с учетом корректировок, в декларации будет показан финрезультат: (4000 грн - 4000 грн)* + (1000 грн - 1000 грн)** + (6000 грн - 6000 грн)*** + (7800 грн - 1300 грн - 6500 грн)**** = 0 грн.

* Сумма амортизации в корректировочном приложении (стр. 1.1.1) минус сумма, отраженная в бухгалтерском учете (учитывается в стр. 02 декларации).

** Сумма ремонта в корректировочном приложении (стр. 1.1.4) минус сумма, отраженная в бухгалтерском учете (учитывается в стр. 02 декларации).

*** Остаточная стоимость телевизора в корректировочном приложении (стр. 1.1.3) минус сумма, отраженная в бухгалтерском учете (учитывается в стр. 02 декларации).

**** Сумма дохода (за вычетом НДС), показанная в стр. 02 декларации, за вычетом первоначальной стоимости плюс расходы на ремонт (но в пределах суммы дохода).

Итак, в декларации операции с телевизором не повлияют на налог на прибыль, а в бухгалтерском учете конечный результат таких операций будет отрицательным (убыток): (7800 грн - 1300 грн) - (4000 грн + 1000 грн + 6000 грн) = -4500 грн.

2

Условие:

Допустим, что в примере 1 телевизор был продан за 15000 грн (в т. ч. НДС – 2500 грн).

Решение:

В этом случае в бухгалтерском учете доход будет отражен: Дт 361 Кт 712 – 15000 грн;

налоговые обязательства по НДС: Дт 712 Кт 641/НДС – 2500 грн.

Итого в бухгалтерском учете финансовый результат составит прибыль в размере: (15000 грн - 2500 грн) - (4000 грн + 1000 грн + 6000 грн) = 1500 грн.

В приложении РІ в периоде продажи телевизора операции отразятся так:

Рис. 2. Фрагмент заполнения приложения РІ

* В эту сумму включается первоначальная стоимость телевизора (10000 грн) плюс расходы на ремонт (1000 грн).

Итого, с учетом корректировок, в декларации будет показан финрезультат: (15000 грн – 2500 грн - 11000 грн) + (4000 грн - 4000 грн) + (1000 грн - 1000 грн) + (6000 грн - 6000 грн) = 1500 грн.

То есть в случае прибыльной продажи объекта непроизводственных основных средств результаты в бухгалтерском и налоговом учете будут одинаковыми.

3

Условие:

Предприятие списывает объект непроизводственных основных средств (телевизор). Остальные данные аналогичны примеру 1.

Решение:

Учет этих операций приведен в таблице 2.

Таблица 2

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма,
грн

1

Отражены расходы по списанию телевизора*

131

104

4000,00

976

104

6000,00

* Проводки по оприходованию, вводу в эксплуатацию, начислению амортизации и ремонту телевизора аналогичны примеру 1.

В приложении РІ эти операции будут показаны следующим образом:

Рис. 3. Фрагмент заполнения приложения РІ

Итак, подытожим. В бухгалтерском учете по этой операции будут отражены расходы: 4000 грн + 1000 грн + 6000 грн = 11000 грн.

В декларации, с учетом корректировок, будет показан финрезультат: (4000 грн - 4000 грн) + (1000 грн - 1000 грн) + (6000 грн - 6000 грн) + 11000 грн = 11000 грн.

Таким образом, и в этом случае результаты в налоговом и бухгалтерском учете совпадут.

Также на тему "прибыльной" декларации читайте статьи:

"Декларация по налогу на прибыль за полугодие: главные новации";

"Декларация по налогу на прибыль: операции переоценки необоротных активов";

"Декларация по налогу на прибыль: ускоренная амортизация".

Надежный сервис для подготовки и представления отчетности REPORT от ЛИГА:ЗАКОН – без установления и обновлений, с актуальными формами и подсказками. Помогает просто и быстро формировать и подавать отчеты, регистрировать налоговые накладные. Персональный консультант поможет работать в сервисе. Действует одна лицензия для пяти предприятий, работает 24/7.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание БУХГАЛТЕР&ЗАКОН
Контакты редакции:
bz@ligazakon.ua