Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
Зернотрейдеры: важные особенности бухгалтерского учета
Влада Карпова, к. э. н., эксперт, ЛІГА:ЗАКОН

Казалось бы, учет у зернотрейдеров несложен, поскольку они в основном проводят операции по оптовой купле-продаже зерна. Вместе с тем имеется целый ряд нюансов, на которые стоит обратить внимание. О них и поговорим в статье.

Расходы на транспортировку и хранение

Основные операции зернотрейдеров связаны с оптовой закупкой и продажей зерновых, которые в данном случае выступают товаром.

Операции по приобретению товаров отражаются в общем порядке согласно нормам П(С)БУ 9, учет "продажных" операций ведется в соответствии с нормами П(С)БУ 15. Между тем в учете зернотрейдеров имеется целый ряд скользких моментов.

Например, зачастую приобретенное зерно сразу транспортируется от поставщика к покупателю. И тогда возникает вопрос: как следует классифицировать расходы на транспортировку зерна? В принципе в данном случае возможны два варианта: такие расходы относятся к приобретению товара и классифицируются как транспортно-заготовительные или причисляются к расходам на доставку товара покупателю (к расходам на сбыт).

Если исходить из сути проводимой операции, то они ближе всего подходят к расходам на сбыт: ведь зернотрейдер оплачивает "транспорт" для того, чтобы доставить товар к покупателю. Однако единого рецепта здесь нет, поэтому во многом классификация расходов зависит от профессионального суждения бухгалтера. Во избежание лишних вопросов при проверке желательно выбранную классификацию расходов закрепить в учетной политике предприятия.

Проблемные моменты возникают и с классификацией расходов на хранение зерна в тех случаях, когда после его приобретения до момента отгрузки покупателю зерно некоторое время хранится в зернохранилище. Такие расходы тоже можно отнести к расходам на сбыт, поскольку они необходимы для обеспечения будущей продажи зерна. Однако и этот момент в части классификации расходов желательно закрепить в учетной политике предприятия.

1

Условие:

Зернотрейдер закупил 10 т зерна по 2,5 грн за кг (без НДС), которые были размещены в зернохранилище, плата за хранение составила 1500 грн (в т. ч. НДС – 250 грн). Расходы на погрузку и транспортировку зерна составили 24000 грн (в т. ч. НДС – 4000 грн). Зерно было продано по цене 6 грн за кг (в т. ч. НДС – 1 грн). Согласно учетной политике предприятия плата за хранение, погрузку и транспортировку зерна относится к сбытовым расходам.

Решение:

Указанные операции отразятся в учете зернотрейдера, как показано в таблице 1.

Таблица 1

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма,

грн

1

Перечислена предоплата поставщику за зерно

371

311

25000,00

2

Получено зерно от поставщика

281

631

25000,00

3

Осуществлен зачет задолженностей

631

371

25000,00

4

Понесены расходы на хранение зерна

93

631

1250,00

5

Отражен налоговый кредит на основании налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН

641/НДС

631

250,00

6

Оплачены расходы на хранение зерна

631

311

1500,00

7

Понесены расходы на погрузку и транспортировку зерна

93

631

20000,00

8

Отражен налоговый кредит на основании налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН

641/НДС

631

4000,00

9

Оплачены расходы на погрузку и транспортировку зерна

631

311

24000,00

10

Отражен доход от продажи зерна

361

702

60000,00

11

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

10000,00

12

Отражены расходы по проданному зерну

902

281

25000,00

13

Получена оплата от покупателя

311

361

60000,00

Получение кредита

На практике некоторые зернотрейдеры пользуются кредитами банков. Связано это с тем, что продавец зерна обычно имеет намерение получить деньги за зерно сразу, а покупатель не стремится перечислять предоплату. В таких случаях на выручку приходят банковские кредиты, которые имеет смысл получить на короткий срок.

Иногда используются так называемые овердрафты, в отношении которых возможны два варианта отражения получения:

– по кредиту субсчета 311 "Текущие счета в национальной валюте", когда поступление средств на текущий счет в части овердрафта не отражается (данный вариант предложен в письме Минфина от 09.12.2003 г. № 31-04200-30-5/7021);

– по дебету субсчета 311 и кредиту субсчета 601 "Краткосрочные кредиты банков в национальной валюте" – в части суммы кредита.

Второй вариант представляется более правильным, поскольку он позволяет корректно заполнить финансовую отчетность. Аналогично в учете показываются и прочие краткосрочные банковские кредиты (полученные на срок до 12 месяцев).

Что касается обязательств по кредиту, то основная сумма кредита (тело кредита) относится к финансовым обязательствам, поскольку представляет собой контрактное обязательство передать денежные средства другому предприятию (п. 4 П(С)БУ 13).

Согласно п. 29 П(С)БУ 13 финансовые обязательства первоначально оцениваются и отражаются по их фактической себестоимости, состоящей в данном случае из справедливой стоимости полученных активов (суммы кредита). То есть на дату получения кредита заемщик отражает сумму полученных кредитных средств и в этом же размере признает финансовое обязательство.

В соответствии с п. 31 П(С)БУ 13 на каждую следующую после признания дату баланса финансовые обязательства оцениваются по амортизированной себестоимости, кроме финансовых обязательств, предназначенных для перепродажи, и обязательств по производным финансовым инструментам.

Однако обычные заемщики, не являющиеся финансовыми учреждениями, не применяют для отражения кредита метод амортизированной себестоимости. Объясняется это тем, что в методе эффективной ставки процента предусматривается начисление амортизации дисконта или премии с определением суммы амортизации в виде разницы между расходами по фиксированной ставке процента и произведением эффективной ставки и амортизированной стоимости финансового обязательства.

В то же время у заемщика премии (дисконта) по кредиту, как правило, нет, в связи с чем метод эффективной ставки процента к таким операциям неприменим. Заемщик их отражает по большей части исходя из фактической суммы задолженности по кредиту.

Операции по получению и возврату кредита не влияют на доходы и расходы в бухгалтерском учете, поскольку не соответствуют критериям их признания, приведенным в П(С)БУ 15 и П(С)БУ 16 (применительно к расходам об этом специально говорится в пп. 9.3 П(С)БУ 16).

В отношении учета процентов за пользование банковским кредитом нужно обратить внимание на следующее. Расходы на проценты и прочие расходы предприятия, связанные с заимствованиями, относятся к финансовым расходам (п. 3 П(С)БУ 31).

Расходы на проценты признаются обязательствами в том отчетном периоде, в который они включаются, исходя из базы их начисления и срока пользования соответствующими активами. Учитывая то что бухгалтерский учет связан с налоговым, проценты по кредиту безопаснее отражать в учете исходя из даты их начисления банком, указанной в банковских выписках или иных подтверждающих документах.

Начисленные финансовые расходы согласно п. 4 П(С)БУ 31 признаются:

– субъектами малого предпринимательства – юридическими лица – расходами того отчетного периода, за который они были начислены (признаны обязательствами);

– другими юридическими лицами – расходами того отчетного периода, за который они были начислены (признаны обязательствами), кроме капитализируемых финансовых расходов.

Таким образом, юрлица, не относящиеся к малым предприятиям (критерии которых приведены в ч. 2 ст. 2 Закона № 996), на безальтернативной основе капитализируют финансовые расходы, а именно: включают расходы на проценты в себестоимость квалификационного актива – актива, который обязательно требует существенного времени для его создания (п. 3 П(С)БУ 31). По мнению Минфина, существенным считается время, которое составляет больше чем три месяца (п. 1.6 разд. I Методрекомендаций № 1300, письма Минфина от 01.06.2006 г. № 31-34000-10-5/11601, от 16.02.2011 г. № 31-34020-07-16/4220). Примеры квалификационных активов приведены в приложении 1 к П(С)БУ 31.

Для проведения капитализации должны соблюдаться следующие условия (п. 10 П(С)БУ 31):

– осуществляются расходы, связанные с созданием квалификационного актива;

– осуществляются финансовые расходы;

– выполняются работы по созданию квалификационного актива, включая технические и административные мероприятия, выполняемые до начала создания такого актива.

Порядок капитализации финансовых расходов зависит от того, был ли непосредственно взаимосвязан кредит с созданием квалификационного актива либо нет.

В ситуации, когда зернотрейдер выполняет работы по созданию квалификационного актива, следует проявлять особую внимательность. Даже если кредит берется на общие цели "для пополнения оборотных средств", часть процентов подлежит капитализации. Так, сумма финансовых расходов, подлежащая капитализации (Ркап), определяется расчетным путем:

Ркап = БСср x Нкап,

где БСср – средневзвешенная балансовая стоимость квалификационного актива;

Нкап – норма капитализации.

В свою очередь, средневзвешенная балансовая стоимость квалификационного актива рассчитывается следующим образом:

БСср = Р1 х П1 / По + Р2 х П2 / По + ... + Рn х Пn / По,

где Р1, Р2, ... Рn – сумма расходов, фактически понесенных на создание квалификационного актива в периоды 1, 2, ... n;

П1, П2, ... Пn – количество месяцев, прошедших с момента осуществления расходов на создание квалификационного актива (Р1, Р2, ... Рn) до момента расчета суммы процентов, подлежащих капитализации;

По – количество месяцев, за которые осуществляется расчет суммы процентов, подлежащих капитализации.

Норма капитализации определяется так:

Нкап = ((К1 х Ст1) + (К2 х Ст2) + ... + (Кn х Стn)) / (К1 + К2 + ... + Кn),

где К1, К2, ... Кn – сальдо непогашенного кредита или другого заимствования, непосредственно не связанного с созданием квалификационного актива или актива, не являющегося квалификационным, на конец отчетного периода;

Ст1, Ст2, ... Стn – процентная ставка по кредитам или другим заимствованиям.

В соответствии с приложением 4 к Методрекомендациям № 1300 все финансовые расходы отражаются сначала корреспонденцией по дебету субсчета 951 "Проценты по кредиту" и кредиту субсчета 684 "Расчеты по начисленным процентам". И только потом расходы, включаемые в себестоимость квалификационного актива, списываются на субсчет 151 "Капитальное строительство" (Дт 151 – Кт 951). Данный порядок оправдан, поскольку проценты могут начисляться и отражаться в балансе ежемесячно, а вот определить сумму процентов, подлежащих капитализации, можно лишь по окончании квартала. В результате корреспонденции по начислению процентов делаются ежемесячно, а по списанию процентов – один раз в квартал.

ПРИМЕР 2

Условие

Зернотрейдер получил в августе 2018 г. кредит на пополнение оборотных средств в размере 100000 грн на 3 месяца. Процентная ставка составляет 3,2 % в месяц. По условиям договора заемщик ежемесячно выплачивает проценты вместе с частью тела кредита. В соответствии с графиком погашения кредита платежи составляют суммы, отраженные в таблице 2.

Таблица 2

№ п/п

Месяц

Сумма процентов, грн

Сумма погашения кредита, грн

Итого ежемесячный платеж, грн

Задолженность на конец месяца, грн*

1

2

3

4

5

6

1

100000,00

2

Август

3261,37

32269,47

35530,84

67730,53

3

Сентябрь

2208,94

33321,90

35530,84

34408,63

4

Октябрь

1122,19

34408,63

35530,82

0

Итого

6592,50

100000,00

106592,50

 

* Графа 6 (за предыдущий месяц) минус графа 4.

В данный период были проведены работы по строительству зернохранилища и понесены фактические расходы: в августе – 40000 грн, в сентябре – 50000 грн. Определим сумму финансовых расходов, подлежащих капитализации за III квартал 2018 г.

Решение

Поскольку кредит непосредственно не связан с созданием квалификационного актива, подлежащие капитализации проценты определяютcя в следующем порядке:

1) рассчитывается средневзвешенная балансовая стоимость квалификационного актива: 65000,00 грн = 40000,00 грн х 2 мес. / 2 мес. + 50000,00 грн х 1 мес. / 2 мес.;

2) определяется норма капитализации: 0,064 = 34408,63 грн х 0,064 / 34408,63 грн;

3) определяется сумма финансовых расходов, подлежащих капитализации: 4160,00 грн = 65000,00 грн х 0,064.

Оставшаяся часть расходов на проценты включается в состав расходов отчетного периода. Сумма таких расходов составит: 1310,31 грн = 3261,37 грн + 2208,94 грн - 4160,00 грн.

Учет указанных операций у зернотрейдера представлен в таблице 3.

Таблица 3

 

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Сумма,

грн

Август 2018 г.

1

Получен краткосрочный кредит

313

601

100000,00

2

Понесены фактические расходы по строительству зернохранилища

151

20, 631, 66, 64, 65

40000,0

3

Начислены проценты по кредиту

951

684

3261,37

4

Погашена часть тела кредита

601

311

32269,47

5

Погашены проценты по кредиту

684

311

3261,37

Сентябрь 2018 г.

6

Понесены фактические расходы по строительству зернохранилища

151

20, 631, 661, 64, 65

50000,0

7

Начислены проценты по кредиту

951

684

2208,94

8

Погашена часть тела кредита

601

311

33321,90

9

Погашены проценты по кредиту

684

311

2208,94

10

Включены проценты в себестоимость квалификационного актива

151

951

4160,00*

11

Списаны проценты в уменьшение финансовых результатов

792

951

1310,31

* После ввода зернохранилища в эксплуатацию данные расходы будут подлежать амортизации в составе его первоначальной стоимости.

1. Закон № 996Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 г. № 996-XIV.

2. П(С)БУ 9 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 "Запасы", утвержденное приказом Минфина от 20.10.99 г. № 246.

3. П(С)БУ 13 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 13 "Финансовые инструменты", утвержденное приказом Минфина от 30.11.2001 г. № 559.

4. П(С)БУ 15 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 "Доход", утвержденное приказом Минфина от 29.11.99 г. № 290.

5. П(С)БУ 16 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 "Расходы", утвержденное приказом Минфина от 31.12.99 г. № 318.

6. П(С)БУ 31 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 31 "Финансовые расходы", утвержденное приказом Минфина от 28.04.2006 г. № 415.

7. Методрекомендации № 1300 – Методические рекомендации по бухгалтерскому учету финансовых расходов, утвержденные приказом Минфина от 01.11.2010 г. № 1300.

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2018

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание БУХГАЛТЕР&ЗАКОН
Контакты редакции:
bz@ligazakon.ua