Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Спробувати Оформити передплату
Спробувати Оформити передплату
Уточнення декларації з ПДВ: загальні принципи
Влада Карпова, к. е. н., експерт, ЛІГА:ЗАКОН

З необхідністю уточнення даних декларації з ПДВ стикається багато платників. Адже система адміністрування ПДВ, мабуть, найбільш складна. Виявлені ПДВ-шні помилки платники податків прагнуть виправити й при цьому стикаються з новими труднощами. Форми декларацій неодноразово змінювалися, повного зіставлення рядків немає, а роз'яснень офіційних органів з цієї проблеми вкрай мало. У зв'язку з цим видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН розгляне особливості виправлення деклараційних помилок. У цій статті ми поговоримо про загальні підходи до виправлення декларації.

Загальний підхід до заповнення уточнюючого розрахунку

Згідно з п. 102.1 ПКУ помилки, допущені в деклараціях з ПДВ попередніх періодів, можна виправити не пізніше 1095 дня, що настає за останнім днем:

граничного строку подання податкової декларації, в якій було допущено помилку (якщо декларацію було надано вчасно);

фактичного її подання (якщо декларацію було подано пізніше встановленого строку).

Положення п. 50.1 ПКУ передбачають два способи виправлення помилок у декларації:

1) надання уточнюючого розрахунку зі сплатою недоплати та штрафу в розмірі 3 % від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;

2) відображення суми недоплати у складі декларації, яка подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшеної на суму штрафу у розмірі 5 % від такої суми.

Разом з тим помилки з ПДВ можна виправити тільки першим способом шляхом подання уточнюючого розрахунку. Це випливає з п. 1 розд. IV Порядку № 21, на що звертають увагу й податківці (див. запитання-відповідь з розділу 101.23 ресурсу База податкових знань ("ЗІР")).

Одним уточнюючим розрахунком можна виправити помилки лише одного звітного періоду.

Уточнюючий розрахунок до декларації, в якій платник податків самостійно виявив помилки, надають за формою, встановленою на дату його подання (п. 1 розділу VI Порядку № 21, п. 50.1 ПКУ).

На жаль, форма нової декларації суттєво відрізняється від попередніх, тому повного зіставлення рядків досягти не вдасться. При поданні уточнюючого розрахунку доведеться "підбирати" рядки, що найбільше підходять за змістом. Жодних рекомендацій у частині такої відповідності контролери не дають, тому залишається це зробити самостійно (ми ці питання розглянули у статті "Уточнення декларації з ПДВ: зіставлення рядків" видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 20 за 2016 рік)).

Загальні принципи заповнення уточнюючого розрахунку такі:

– у р. 02 "Звітний (податковий) період" уточнюючого розрахунку зазначають звітний (податковий) період, в якому подається уточнюючий розрахунок, а в р. 03 "Звітний (податковий) період, що уточнюється" – період, за який виправляють виявлені помилки (див. запитання-відповідь з розділу 101.23 ресурсу База податкових знань ("ЗІР"));

– у гр. 4 "Показник, який уточнюється" відображають відповідні показники декларації звітного періоду, що виправляється. Якщо до декларації за цей звітний період раніше вносилися зміни, у гр. 4 показують відповідні показники гр. 5 "Уточнений показник" останнього уточнюючого розрахунку, який подавався до декларації звітного (податкового) періоду ", що виправляється" (п. 2 розд. VI Порядку № 21). При цьому заповнюють усі показники такої декларації, що виправляється, у тому числі й ті, які не виправляються (див. запитання-відповідь з розділу 101.23 ресурсу База податкових знань ("ЗІР"));

– у гр. 5 "Уточнений показник" уточнюючого розрахунку відображають відповідні показники з урахуванням виправлення (п. 3 розд. VI Порядку № 21);

– у гр. 6 "Різниця" показують абсолютне значення суми помилки (п. 4 розд. VI Порядку № 21). На думку контролерів, сума помилки заноситься в гр. 6 з відповідним знаком (+/-), а якщо абсолютне значення дорівнює нулю, відповідний рядок не заповнюється (див. запитання-відповідь з розділу 101.23 ресурсу База податкових знань ("ЗІР"));

– у довідковому віконці "сума, обчислена відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання уточнюючого розрахунку" у р. 19.1 уточнюючого розрахунку виходячи з назви зазначають суму ліміту саме на дату його подання. У свою чергу в рядку 19.1 "з рядка 19 сума перевищення від'ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання уточнюючого розрахунку" слід вказувати суму перевищення теж на дату подання уточнюючого розрахунку. Між тим порядок застосування цієї норми потребує роз'яснень офіційних органів. Є підстави вважати, що такі правила застосовні тільки до тієї ситуації, коли внаслідок подання уточнюючого розрахунку відбувається збільшення суми від'ємного значення в р. 19 декларації. А от якщо така сума не змінилася або зменшилася, за логікою в р. 19.1 уточнюючого розрахунку слід відобразити суму ліміту на дату подання декларації, а не уточнюючого розрахунку. Інакше це може призвести до перерозподілу бюджетного відшкодування "заднім числом", яке може бути на дату самовиправлення вже отримане платником податків, що в ПКУ не передбачено;

– при виправленні помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких подають додатки, до уточнюючого розрахунку додають відповідні додатки, що містять інформацію з уточнених показників (п. 8 розд. VI Порядку № 21). "Порожні" додатки, в яких показники не змінюються й не заповнюються, до уточнюючого розрахунку не додають.

Є особливості виправлення значення р. 21 декларації "Сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку 0110) (рядок 19 уточнюючого розрахунку 0121 – 0123, 0130) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)".

Так, якщо в майбутніх звітних періодах виправлення цього значення не вплинуло на значення р. 18 "Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 - рядок 17 декларації 0110) (сума рядків 13 таблиць 1 – 3 додатка ДС10 до декларації 0121 – 0123, 0130) (позитивне значення), яке:" або рядка 20.2 "підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 Д3):", уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни.

При цьому значення гр. 6 р. 21 "Сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку 0110) (рядок 19 уточнюючого розрахунку 0121 – 0123, 0130) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)" уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується в р. 16.2 "збільшено/зменшено залишок від'ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків*" декларації за звітний період, в якому подано уточнюючий розрахунок (п. 5 розд. VI Порядку № 21).

Якщо ж виправлення значення р. 21 декларації впливає в майбутніх періодах на значення р. 18 або р. 20.2, уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, в якому значення р. 21 декларації вплинуло на значення р. 18 або р. 20.2 (п. 6 розд. VI Порядку № 21).

Показник з гр. 6 р. 21 уточнюючого розрахунку переноситься до р. 16.2 "збільшено/зменшено залишок від'ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків*" декларації за той період, в якому було подано уточнюючий розрахунок (пп. 7 п. 4 розд. V Порядку № 21). При цьому слід заповнити відповідну таблицю, яку наведено у виносці до р. 16.2 декларації.

Штраф і пеня

Суму нарахованого штрафу відображають у гр. 6 р. 18.3 "сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв'язку з виправленням помилки" уточнюючого розрахунку.

Штраф у розмірі 3 % слід сплатити до подання уточнюючого розрахунку (п. 50.1 ПКУ).

В іншому разі згідно з п. 120.2 ПКУ до платника податків буде застосовано штраф у розмірі 5 % від суми самостійно нарахованого заниження податкового зобов'язання (недоплати). А от інші штрафи при самостійному донарахуванні суми податкових зобов'язань контролери застосувати не зможуть, із чим вони погоджуються (див. запитання-відповідь з розділу 138.01 ресурсу База податкових знань ("ЗІР")). Хоча, у принципі, можливе нарахування пені, якщо з дати надання уточнюючого розрахунку і до фактичної сплати сплине понад 90 календарних днів (абз. "а" пп. 129.1.1 ПКУ).

Причому такий штраф, а також суму заниження податкового зобов'язання й пеню, нараховані внаслідок уточнення показників декларації, сплачують з поточного рахунка платника податків (п. 25 Порядку № 569).

Тому не варто розраховувати на те, що в рахунок сплати штрафу можна буде зарахувати, скажімо, суму переплати, яка значиться на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ. Навіть якщо ви вкажете таку суму в гр. 4 "Сума коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, що може бути перерахована до бюджету (графа 1 - графа 2)" таблиці додатка Д4 до декларації, контролери не зможуть її зарахувати в рахунок сплати податкових зобов'язань, штрафу та пені за уточнюючим розрахунком.

Суму нарахованої пені в уточнюючому розрахунку не показують. Але це не означає, що її не потрібно нараховувати. За загальними правилами пп. 129.1.2 ПКУ нарахування пені розпочинається у день настання строку погашення податкового зобов'язання, нарахованого платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження і за весь період заниження.

Нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов'язань (пп. 129.3.1 ПКУ).

Пеня, визначена пп. 129.1.2 ПКУ, нараховується з розрахунку 120 % річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день заниження (п. 129.4 ПКУ).

У той же час у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податку помилок відповідно до ст. 50 ПКУ пеня не нараховується, якщо зміни до податкової звітності внесені протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, визначеного ПКУ (п. 129.9 ПКУ).

Виправлення в додатках

Виправлення помилок, допущених у додатках до декларації, не вийде здійснити за тими самими принципами, що й у самій декларації, оскільки в них немає аналогічних граф 4 – 6, в яких показують дані "помилкової" декларації, уточнюючого розрахунку та різницю (суму помилки).

Податківці у запитанні-відповіді з розділу 101.20 ресурсу База податкових знань ("ЗІР") роз'яснили порядок заповнення додатків до уточнюючого розрахунку так: до розрахунку у разі заповнення даних у відповідних рядках додають відповідні додатки з позначкою "уточнюючий". При цьому в додатках відображають вартісні показники на суму уточнення (збільшення або зменшення) з відповідним знаком. Ці показники повинні відповідати показникам з гр. 6 уточнюючого розрахунку.

Якщо гр. 6 уточнюючого розрахунку у відповідних рядках, до яких повинні додаватися додатки, не заповнено, додатки до таких рядків уточнюючого розрахунку не подаються.

Між тим цими рекомендаціями вийде скористатися не завжди. Адже в деяких випадках після уточнення змінюються не лише вартісні показники, а й аналітичні дані. Наприклад, у додатку Д2 може змінитися індивідуальний податковий номер платника податків, при цьому підсумкова сума залишиться колишньою й у гр. 6 уточнюючого розрахунку показники не будуть заповнені. Такі виправлення можуть виникнути, зокрема, внаслідок того, що, на думку контролерів, у гр. 2 "Платник податку – покупець (індивідуальний податковий номер)" додатка Д2 потрібно зазначати індивідуальний податковий номер постачальника (лист ДФСУ від 22.02.2016 р. № 6111/7/99-99-19-03-02-17).

У таких випадках залишається заповнити у відповідному додатку рядок з помилковим показником зі знаком "-", а рядок з правильним показником – зі знаком "+". Або ж просто відкоригувати відповідні дані (заповнити їх правильно). Податківці так рекомендують виправляти помилки, допущені в додатку Д1, які не вплинули на вартісні показники (див. запитання-відповідь з розділу 101.20 ресурсу База податкових знань ("ЗІР")).

Інші особливості

Виправлення до граничного терміну сплати податкових зобов'язань з декларації

У запитанні-відповіді з розділу 101.08 ресурсу База податкових знань ("ЗІР")) податківці відповіли на запитання, яка сума податкових зобов'язань підлягає сплаті на рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ при поданні уточнюючого розрахунку, яким зменшено податкові зобов'язання з ПДВ, задекларовані в декларації за звітний період, якщо такий уточнюючий розрахунок подано до граничного терміну сплати податкових зобов'язань.

На думку контролерів, незалежно від того, що при поданні уточнюючого розрахунку після граничного терміну подання податкової звітності, але до граничного терміну сплати податкових зобов'язань, відбувається зменшення податкових зобов'язань з ПДВ, задекларованих у податковій декларації за звітний період, розрахунки з бюджетом з електронного рахунка будуть здійснені в сумі податку, зазначеній в податковій декларації за звітний період (тобто в повній сумі, без врахування даних уточнюючого розрахунку).

Суму переплати, що утворилася, можна буде повернути на рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ на підставі заяви в довільній формі, яка подається згідно зі ст. 43 ПКУ.

Якщо ж в уточнюючому розрахунку, який подається до декларації після граничного терміну її подання, але до граничного терміну сплати податкових зобов'язань, декларується збільшення суми податкових зобов'язань, суму недоплати та самоштраф у розмірі 3 % доведеться сплатити й у цьому випадку (див. запитання-відповідь з розділу 138.01 ресурсу База податкових знань ("ЗІР")).

Уточнення сум податкового кредиту з імпортного ПДВ

З роз'яснення, розміщеного в запитанні-відповіді з розділу 101.14 ресурсу База податкових знань ("ЗІР"), випливає, що якщо платник податків при імпорті товарів, основних засобів сплатив суми ПДВ, зазначені в митній декларації, які помилково не були віднесені до складу податкового кредиту, він має можливість включити такі суми до податкового кредиту шляхом подання уточнюючого розрахунку (з урахуванням строків давності).

Виправлення показників уточнюючого розрахунку

У запитанні-відповіді з розділу 101.23 ресурсу База податкових знань ("ЗІР") контролери зазначили, що виправлення помилок, які допущені при заповненні уточнюючого розрахунку, здійснюється шляхом подання нового уточнюючого розрахунку з урахуванням показників попереднього уточнюючого розрахунку.

Також на цю тему читайте матеріали видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 20 за 2016 рік):

"Уточнення декларації з ПДВ: приклади заповнення";

"Уточнення додатків до декларації з ПДВ: проблемні ситуації".

1. ПКУПодатковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

2. Порядок № 21 – Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. № 21.

3. Порядок № 569 – Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджений постановою Кабміну від 16.10.2014 р. № 569.

Мати доступ до номерів і всіх статей видання Ви зможете за умови передплати на електронне видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН
Контакти редакції:
bz@ligazakon.ua