Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Спробувати Оформити передплату
Спробувати Оформити передплату
Річний перерахунок ПДВ: основні моменти
Влада Карпова, к. е. н., експерт, ЛІГА:ЗАКОН

Невблаганно наближаються строки подання останньої податкової декларації з ПДВ за 2016 рік. У ній серед іншого слід відобразити результати річного перерахунку ПДВ. У цій статті видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН розповість про основні моменти, пов'язані зі здійсненням такого перерахунку.

Хто здійснює перерахунок ПДВ

Річний перерахунок ПДВ здійснюють дві групи платників ПДВ.

1. Платники ПДВ, що проводили у 2016 році операції, передбачені п. 199.1 ПКУ.

Нагадаємо, що згідно з п. 199.1 ПКУ у випадку, якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних податком операціях, а частково ні, то платник податків зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ.

Контролери раніше підкреслювали, що норми п. 199.1 ПКУ застосовуються, якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи призначено для часткового використання в оподатковуваних операціях (лист ДФСУ від 21.10.2015 р. № 22217/6/99-99-19-03-02-15).

Інакше кажучи, для проведення перерахунку ПДВ згідно з п. 199.1 ПКУ потрібно, щоб активи використовувалися саме одночасно в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях. При цьому слід урахувати, що для цілей застосування ст. 199 ПКУ до неоподатковуваних належать операції, які не є об'єктом оподаткування та/або звільнені від оподаткування (листи ДФСУ від 07.08.2015 р. № 29163/7/99-99-19-03-02-17, № 29168/7/99-99-19-03-02-17).

В основному під перерахунок потрапляють витрати загальногосподарського характеру (оренда й комунальні платежі по будівлі офісу тощо), які одночасно використовуються в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях. Якщо ж можна безпосередньо виокремити ту частину товарів (послуг), яку використовують у неоподатковуваних (звільнених) операціях, слід застосовувати процедуру нарахування "компенсуючих" податкових зобов'язань відповідно до п. 198.5 ПКУ. За такими операціями річний перерахунок ПДВ не проводять.

На "компенсуючі" податкові зобов'язання, нараховані відповідно до п. 199.1 ПКУ, не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду оформлюють зведену податкову накладну, яку слід зареєструвати в ЄРПН за загальними правилами.

До 01.01.2017 податкова накладна підлягала реєстрації не пізніше 15 календарних днів, наступних за датою її складення (п. 201.10 ПКУ).

З 01.01.2017 реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН має бути здійснено з урахуванням таких граничних строків:

– для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, – до останнього дня (включно) календарного місяця, у якому їх складено;

– для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 до останнього календарного дня (включно) календарного місяця, – до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, у якому їх складено.

2. Платники ПДВ, які придбали до 01.07.2015 необоротні активи для одночасного використання в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях.

Відповідно до п. 42 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, якщо придбані та/або виготовлені до 01.07.2015 необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково ні, платник податків здійснює перерахунок частки використання таких необоротних активів в оподатковуваних операціях, розрахованої відповідно до п. п. 199.2 і 199.3 ПКУ (виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних і неоподатковуваних операцій) за підсумками одного, двох і трьох календарних років, наступних за роком, у якому їх почали використовувати (уведено в експлуатацію).

При цьому зауважимо, що у 2016 році такі необоротні активи можуть і не використовуватися в зазначених операціях. Перерахунок за ними проводиться в ситуації, якщо податковий кредит було відображено до 01.07.2015 і з цього моменту не минуло 4 роки. Зокрема, за результатами 2016 року під перерахунок потрапляють ті необоротні активи, ПДВ за якими було включено до складу податкового кредиту в період з 01.01.2013 до 01.07.2015.

Не застосовують процедуру річного перерахунку до таких операцій (п. 199.6 ПКУ):

– операцій, передбачених пп. 196.1.7 ПКУ (реорганізація юридичних осіб);

– операцій із постачання платником податків відходів і брухту чорних і кольорових металів, що утворилися в нього внаслідок переробки, обробки, плавлення товарів (сировини, матеріалів, заготовок тощо) на виробництві, будівництві, розбиранні (демонтажу) ліквідованих основних засобів та інших подібних операцій;

– операцій, передбачених пп. 197.1.28 ПКУ (постачання товарів/послуг у частині суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету);

– операцій, зазначених у п. 197.11 ПКУ (постачання товарів і послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як міжнародної технічної допомоги, а також товарів, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги, увезення на митну територію України майна як гуманітарної допомоги);

– операцій, визначених у п. 197.24 ПКУ (операції оператора телекомунікацій із надання телекомунікаційних послуг у частині здійснення благодійного телекомунікаційного повідомлення на благодійні цілі).

Відображення результатів перерахунку в бухгалтерському обліку

Принципова відмінність "старого" і "нового" перерахунку ПДВ полягає в тому, що за підсумками річного перерахунку в частині товарів (робіт, послуг) і необоротних активів, придбаних:

після 01.07.2015 – коригують податкові зобов'язання, що оформлюють шляхом складання розрахунку коригування до податкової накладної, при цьому бажано результати перерахунку закріпити ще й бухгалтерською довідкою;

до 01.07.2015 – коригують податковий кредит, що оформлюють лише бухгалтерською довідкою (без складання розрахунка коригування).

Раніше за "старими" перерахунками Мінфін у листі від 19.05.2011 р. № 31-08410-07-25/12852 наказував на суму коригування податкового кредиту змінювати вартість необоротного активу, зокрема відображати суму такого коригування кореспонденцією: Дт 641/ПДВ – Кт 10, 11, 12, або ж виконувати це проведення методом сторно. Така процедура була досить незручною, оскільки потребувала перерахунку сум і норм амортизації за необоротними активами, щодо яких проводився перерахунок.

Тепер питання, пов'язані з бухгалтерським обліком ПДВ, у тому числі за результатами річного перерахунку, регламентуються нормами Інструкції № 141.

Згідно з п. 12 Інструкції № 141 платник податку суму донарахованого податкового зобов'язання з ПДВ на підставі розрахунка коригування, складеного за результатами проведеного перерахунку відповідно до ст. 199 ПКУ, відображає за дебетом субрахунка 643 "Податкові зобов'язання", аналітичний рахунок "Податкові зобов'язання, що підлягають коригуванню", і кредитом субрахунка 641 "Розрахунки за податками", аналітичний рахунок "Розрахунки з ПДВ".

Одночасно на цю суму податку збільшують витрати з відображенням за дебетом субрахунка 949 "Інші витрати операційної діяльності" і кредитом субрахунка 643.

Суму надміру нарахованого податкового зобов'язання з ПДВ на підставі розрахунка коригування, складеного за результатами проведеного перерахунку відповідно до ст. 199 ПКУ, відображають за кредитом субрахунку 643 "Податкові зобов'язання", аналітичний рахунок "Податкові зобов'язання, що підлягають коригуванню", і дебетом субрахунка 641. Одночасно на цю суму податку збільшуються доходи з відображенням за кредитом субрахунка 719 "Інші доходи від операційної діяльності" і дебетом субрахунка 643 "Податкові зобов'язання", аналітичний рахунок "Податкові зобов'язання, що підлягають коригуванню".

Виходячи з цих норм, на субрахунку 643 слід відкрити аналітичний рахунок "Податкові зобов'язання, що підлягають коригуванню", наприклад субрахунок 643/1. При цьому слід урахувати, що субрахунок 643 використовують ще й в інших випадках, зокрема в кореспонденції із субрахунком 641 – при нарахуванні податкових зобов'язань у разі одержання передоплати. Для відображення податкових зобов'язань у таких випадках можна відкрити субрахунок 643/2 "Податкові зобов'язання, транзитний рахунок".

Зауважимо також, що в п. 12 Інструкції № 141 фактично йдеться тільки про "новий" перерахунок, який супроводжується оформленням розрахунків коригування.

Про те, як відображати в бухгалтерському обліку результати "старого" річного перерахунку, в Інструкції № 141 не сказано. Утім, тут цілком доречна аналогія. Інакше кажучи, результати "старого" річного перерахунку можна відобразити в бухгалтерському обліку за тими самими правилами, які викладено в п. 12 Інструкції № 141.

Приклади відображення таких операцій у бухгалтерському обліку розглянуто в статтях видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 03 за 2017 рік):

"Особливості річного перерахунку ПДВ за придбаннями 2016 року";

"Особливості річного перерахунку ПДВ за необоротними активами, придбаними до 01.07.2015 р.".

Вплив результатів перерахунку на облік із податку на прибуток

У ПКУ не передбачено окремих коригувань фінансового результату до оподаткування на суму різниць, пов'язаних з річним перерахунком ПДВ. Це підтвердила й ДФСУ в листі від 12.03.2016 р. № 5302/6/99-95-42-03-15.

Податківці в листі послалися на норми ст. 138 ПКУ і зазначили, що в них не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, у разі перерахунку частки використання необоротних активів в оподатковуваних ПДВ операціях виходячи з фактичних обсягів, проведених протягом року оподатковуваних і неоподатковуваних операцій.

З цього побічно випливає, що, на думку податківців, результати річного перерахунку ПДВ повинні все-таки вплинути на амортизацію необоротних активів. Утім, у зазначеному листі вони також підкреслили, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку й фінансової звітності здійснює Мінфін, через що порекомендували звернутися за роз'ясненнями до цього органу.

Тож навряд чи перевіряючі ризикнуть "не визнати" приписи п. 12 Інструкції № 141, згідно з яким результати перерахунку ПДВ слід показувати кореспонденціями з рахунками витрат (доходів), а не з рахунками необоротних активів.

При такому підході всі платники податку на прибуток відображають у прибутковому обліку результати річного перерахунку лише на підставі даних бухгалтерського обліку.

1. ПКУПодатковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

2. Інструкція № 141 – Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141.

Мати доступ до номерів і всіх статей видання Ви зможете за умови передплати на електронне видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН
Контакти редакції:
bz@ligazakon.ua