Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Спробувати Оформити передплату
Спробувати Оформити передплату
Експорт товарів: валютне регулювання та податковий облік
Влада Карпова, к. е. н., експерт, ЛІГА:ЗАКОН

Відображення в обліку операцій з експорту товарів має особливості. Такі моменти в цій статті й розгляне видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН.

Валютне регулювання

Експорт (остаточне вивезення) – це митний режим, відповідно до якого українські товари випускаються для вільного обігу за межами митної території України без зобов'язань щодо їх зворотного ввезення (ч. 1 ст. 82 МКУ). (Особливості митного оформлення товарів у режимі експорту податківці роз'яснили у розділі 204.03 модуля БАЗА ПОДАТКОВИХ ЗНАНЬ).

У частині валютного регулювання таких операцій слід урахувати, що виручка резидентів у іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 120 календарних днів з дати оформлення (виписки вивізної митної декларації) продукції, що експортується (ст. 1 Закону № 185 з урахуванням п. 1 Постанови № 410).

Причому банк знімає експортну операцію резидента з контролю після зарахування виручки за цією операцією на поточний рахунок останнього (п. 2.3 Інструкції № 136). А надходження валюти на розподільчий рахунок банку, на думку офіційних органів, не свідчить про закінчення строку проведення розрахунків (див. лист НБУ від 21.11.2016 р. № 40-0004/95287, роз'яснення з розділу 114.02 модуля БАЗА ПОДАТКОВИХ ЗНАНЬ).

Порушення резидентами зазначених строків тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 % від суми неодержаної виручки в іноземній валюті, перерахованої у гривню за валютним курсом НБУ на день виникнення заборгованості (ст. 4 Закону № 185). Однак загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суму неодержаної виручки.

Причому уповноважені банки не можуть знімати з контролю експортні операції клієнтів на підставі документів про припинення зобов'язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог (п. 4 Постанови № 410, роз'яснення з розділу 114.02 модуля БАЗА ПОДАТКОВИХ ЗНАНЬ):

– в іноземній валюті 1-ї групи Класифікатора / російських рублях (незалежно від суми операції);

– в інших валютах (якщо загальна сума зобов'язань, які припиняються зарахуванням у межах одного договору з експорту товарів, перевищує в еквіваленті 500000 доларів США).

Варто також урахувати, що на цей час діє вимога щодо обов'язкового продажу на міжбанківському валютному ринку України (далі – МВРУ) надходжень в іноземній валюті із-за кордону на користь юридичних осіб, які не є уповноваженими банками, фізичних осіб – підприємців, а також надходжень в іноземній валюті на рахунки резидентів, відкриті за межами України на підставі індивідуальних ліцензій НБУ (п. 2 Постанови № 410).

Ці надходження підлягають обов'язковому продажу на МВРУ в розмірі 50 %. Уповноважений банк зобов'язаний здійснити обов'язковий продаж надходжень в інвалюті відповідно до цих вимог виключно на наступний робочий день після дня зарахування таких надходжень на розподільчий рахунок банку.

Податок на прибуток

У ПКУ передбачено лише одне коригування фінрезультату за операціями з експорту товарів і стосується воно тільки контрольованих операцій. Зокрема, "високоприбуткові" платники податку на прибуток (з річним доходом понад 20 млн. грн), а також особи, які не поставили у декларації з податку на прибуток підприємств відмітку про непроведення коригувань, збільшують фінрезультат на суму перевищення ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки", над договірною (контрактною) вартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених ст. 39 ПКУ (пп. 140.5.1 ПКУ).

В інших випадках коригувань фінрезультату для операцій з експорту товарів згідно з ПКУ не здійснюють. Відповідно, усі платники податків відображають такі операції виключно за бухгалтерськими правилами, з чим погоджуються й податківці (див. листи Головного управління ДФС в Одеській області від 28.12.2015 р. № 3359/10/15-32-01-14, від 29.02.2016 р. № 441/10/15-32-12-01-16). Докладніше про це довідайтеся зі статті "Експорт товарів: бухгалтерський облік" видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 18-19 за 2017 рік).

ПДВ

Операції з вивезення товарів у митному режимі експорту оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою (пп. "а" пп. 195.1.1, п. 206.4 ПКУ). При цьому датою виникнення податкових зобов'язань є дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформленої відповідно до вимог митного законодавства (пп. "б" п. 187.1 ПКУ).

На думку контролерів, такою датою є під час оформлення митної декларації:

– у паперовому вигляді – дата здійснення відповідного запису на митній декларації посадовою особою митного органу, засвідчена печаткою;

– в електронному вигляді – дата внесення до митної декларації посадовою особою митного органу, яка завершила митне оформлення, за допомогою автоматизованої системи митного оформлення відмітки про завершення митного оформлення та засвідчення такої декларації електронним цифровим підписом посадової особи митного органу, яка завершила митне оформлення.

Такий підхід було викладено в листах ДФСУ від 19.01.2016 р. № 917/6/99-99-19-03-02-15, від 25.02.2016 р. № 4179/6/99-99-19-03-02-15, від 27.04.2016 р. № 9617/6/99-99-15-03-02-15, Головного управління ДФСУ в м. Києві від 08.02.2017 р. № 2670/10/26-15-12-01-18, роз'ясненні з розділу 101.05 модуля БАЗА ПОДАТКОВИХ ЗНАНЬ).

Податківці також зазначають, що на дату виникнення податкового зобов'язання платник ПДВ – експортер складає податкову накладну з урахуванням офіційного курсу гривні до іноземних валют, який установлено Нацбанком у попередній робочий день (роз'яснення з розділу 101.09 модуля БАЗА ПОДАТКОВИХ ЗНАНЬ).

Цю податкову накладну постачальник заповнює державною мовою. Однак у разі неможливості перекладу на державну мову найменування нерезидента, заповнення рядка "Отримувач (покупець)" у такій податковій накладній допускається без перекладу на державну мову (роз'яснення з розділу 101.17 модуля БАЗА ПОДАТКОВИХ ЗНАНЬ).

На окрему увагу заслуговує порядок оподаткування операцій з експорту товарів у ситуації, коли договірна ціна нижче мінімальної бази оподаткування ПДВ, що встановлена в абз. 2 п. 188.1 ПКУ (зокрема для товарів – нижче ціни придбання).

Контролери дотримуються позиції, що ту частину вартості товарів, на яку мінбаза оподаткування ПДВ за експортними постачаннями перевищує договірну вартість, потрібно оподатковувати ПДВ за ставкою 20 % (див., зокрема, листи ДФСУ від 11.08.2015 р. № 16964/6/99-99-19-03-02-15, від 26.01.2016 р. № 1389/6/99-99-19-03-02-15, від 19.04.2016 р. № 8831/6/99-99-19-03-02-15, від 27.04.2016 р. № 9529/6/99-99-15-03-02-15).

Цю позицію вони аргументують тим, що "вершок" у вигляді різниці між мінбазою оподаткування ПДВ і договірною вартістю не формує вартість товару, що експортується. Отже, ця частина вартості не є експортною операцією, не може оподатковуватися податком за нульовою ставкою й тому підлягає оподаткуванню ПДВ за основною ставкою – 20 %.

Водночас щодо операцій з експорту зерна ДФСУ підтверджує право на застосування нульової ставки ПДВ і до суми перевищення мінбази (див. листи ДФСУ від 25.05.2016 р. № 11359/6/99-99-15-03-02-15, № 11361/6/99-99-15-03-02-15, № 11358/6/99-99-15-03-02-15).

Позицію щодо нарахування податкових зобов'язань за ставкою 20 % із суми перевищення мінбази за будь-якими експортними операціями можна вважати незаконною, що підтверджують і суди (див., наприклад, постанови ВАСУ від 16.02.2016 р. № К/800/47756/15, від 22.03.2016 р. № К/800/48575/15).

Про особливості тимчасового ввезення та реекспорту довідайтеся зі статті "Тимчасове ввезення та реекспорт товарів: митне регулювання й оподаткування" видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН (№ 18-19 за 2017 рік).

Мати доступ до номерів і всіх статей видання Ви зможете за умови передплати на електронне видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН
Контакти редакції:
bz@ligazakon.ua