Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Спробувати Оформити передплату
Спробувати Оформити передплату
Нова оренда за МСФЗ (update-2019): подальші оцінки й операції
Сергій Рогозний, аудитор, САР, DipIFR, керівник комітету по фінансах, член Ради ФПБАУ, консультант з МСФЗ Олена Дядюн, бухгалтер, IPFM, асоційований член ФПБАУ

Після первісного визнання орендар має обрати модель обліку орендованих активів. Від цього залежить подальша оцінка активу з права користування. Зверніть увагу, що такі права за аналогією з власними довгостроковими активами підлягають амортизації. Про ці нюанси, а також про особливості подальшої оцінки орендного зобов'язання й піде мова далі.

Після дати первісного визнання оренди на балансі підприємства орендар повинен оцінювати актив у формі права користування із застосуванням моделі обліку за первісною вартістю або за справедливою вартістю (схема 1).

Схема 1. Подальша оцінка активу з права користування

Звертаємо вашу увагу, що в разі амортизації активу орендар повинен керуватися вимогами МСБО (IAS) 16. Зокрема, якщо за договором оренди право власності на базовий актив передано орендарю до кінця терміну оренди або якщо є право й намір орендаря придбати актив, то орендар повинен амортизувати актив від дати початку оренди до кінця строку корисного використання базового активу. Якщо ж термін оренди менший за строк корисного використання, то актив амортизують до цієї більш ранньої дати.

Щодо зобов'язання з оренди, то після первісного визнання його фактично оцінюють за амортизованою вартістю з використанням методу ефективної процентної ставки (схема 2).

Схема 2. Подальша оцінка орендного зобов'язання

Після дати початку оренди орендар визнає у прибутку або збитку (крім випадків, коли ці витрати зараховують до балансової вартості іншого активу за іншими МСФЗ) такі складники:

1) відсотки за орендним зобов'язанням: нараховують на балансову суму зобов'язання за період (зазвичай за місяць) з урахуванням дати поточних платежів і за ставкою, яку було використано під час первісного розрахунку приведеного орендного зобов'язання;

2) змінні орендні платежі, не зараховані до первісної оцінки орендного зобов'язання: визнають у періоді, у якому сталися події/умови, що спричинили здійснення цих платежів; розраховують як різницю між розміром поточного фактичного платежу та розміром платежу, застосованим під час первісного визнання;

3) амортизацію активу з права користування: амортизацію розраховують за правилами, установленими МСБО (IAS) 16. Тобто починаючи з дати початку оренди (себто періоду, коли актив "стає придатним для використання", п. 55 МСБО (IAS) 16) на періодичній основі відповідно до обраного методу амортизації (якщо прямолінійний метод, а базовий обліковий період – місяць, то залежно від обраного підходу, наприклад у місячній сумі починаючи з місяця початку оренди або, відповідно, з наступного місяця після початку оренди);

4) збитки від зменшення корисності активу з права користування: нараховують, якщо відповідно до МСБО (IAS) 36 є відповідні ознаки.

Протягом терміну оренди може виникнути потреба переоцінити орендне зобов'язання внаслідок зміни орендних платежів. При цьому ставка дисконтування в тих самих чітко визначених стандартом випадках може як теж змінюватися, так і залишатися на попередньому рівні (див. табл. 1). На суму переоцінки зобов'язання з оренди коригують і балансову вартість активу з права користування (якщо його вартість дорівнює нулю, то переоцінку визнають у прибутках/збитках).

Переоцінку активу з права користування не проводять, якщо зміна орендного зобов'язання спричинена змінними орендними платежами, які очікували відповідно до укладеного договору, але не враховували під час первісного визнання орендних зобов'язань.

Таблиця 1

Переоцінка орендного зобов'язання

Ставку потрібно переглянути, якщо

Ставка незмінна, якщо

Змінюється термін оренди

Змінюється сума, пов'язана з гарантією ліквідаційної вартості

Змінюється оцінка можливості придбання активу

Змінюються орендні платежі внаслідок зміни плаваючих ставок відсотка

Виникають змінні орендні платежі внаслідок зміни індексу або ставки

Приклад 1

2 січня 2018 р. ПАТ "Абсолют" отримало в оренду від ТОВ "Нова якість" складське приміщення площею 500 м2 терміном на 7 років (приклад 1 зі статті "Нова оренда за МСФЗ (update-2019): особливості первісної оцінки").

Розрахуємо суми активів і витрат з амортизації, а також структуру орендних платежів та орендні зобов'язання у звітності ПАТ "Абсолют" за 2018 рік.

На момент отримання приміщення ПАТ "Абсолют" визнає на балансі одночасно актив із права користування в сумі 14597694 грн (див. приклад 1 зі статті "Нова оренда за МСФЗ (update-2019): особливості первісної оцінки") і довгострокове зобов'язання з оренди в сумі 14487694 грн.

Уважаємо, що амортизацію потрібно відображати в обліку щомісячно починаючи з першого дня оренди. Тоді витрати з амортизації за січень 2018 р. становитимуть:

Ам = 14597694 / 84 місяці = 173782 грн на міс.

Детальні розрахунки за перший рік оренди – у графіку далі (див. табл. 2).

Таблиця 2

Амортизація активу з права користування

Дата

Строк використання

Первісна вартість

Амортизація

Накопичена амортизація

Балансова вартість на кінець періоду

1

31.01.2018

84

14597694

173782

173782

14423912

2

28.02.2018

83

14597694

173782

347564

14250130

3

31.03.2018

82

14597694

173782

521346

14076348

4

30.04.2018

81

14597694

173782

695128

13902566

5

31.05.2018

80

14597694

173782

868910

13728784

6

30.06.2018

79

14597694

173782

1042692

13555002

7

31.07.2018

78

14597694

173782

1216475

13381220

8

31.08.2018

77

14597694

173782

1390257

13207437

9

30.09.2018

76

14597694

173782

1564039

13033655

10

31.10.2018

75

14597694

173782

1737821

12859873

11

30.11.2018

74

14597694

173782

1911603

12686091

12

31.12.2018

73

14597694

173782

2085385

12512309

Для розрахунку відсоткових витрат потрібно взяти зобов'язання на початок періоду, зменшене на черговий орендний платіж (у нашому випадку сплата на початку місяця), і застосовану під час первісного розрахунку місячну ставку дисконтування – 1,5 %.

Наприклад, у січні нараховано % = (14487694 - 300000) х 1,5 % = 212815 грн.

Наступний місячний платіж спочатку погасить нараховані відсотки, а залишок піде в погашення тіла заборгованості. Детальні розрахунки зобов'язання з оренди – далі (див. табл. 3).

Таблиця 3

Зобов'язання з оренди

Дата

Сума зобов'язань на початок періоду

Орендний платіж за договором, грн/міс.

Фінансові витрати

Погашення зобов'язання

Сума зобов'язань на кінець періоду

1

31.01.2018

14487694

300000

212815

87185

14400509

2

28.02.2018

14400509

300000

211508

88492

14312017

3

31.03.2018

14312017

300000

210180

89820

14222197

4

30.04.2018

14222197

300000

208833

91167

14131030

5

31.05.2018

14131030

300000

207465

92535

14038496

6

30.06.2018

14038496

300000

206077

93923

13944573

7

31.07.2018

13944573

300000

204669

95331

13849242

8

31.08.2018

13849242

300000

203239

96761

13752480

9

30.09.2018

13752480

300000

201787

98213

13654268

10

31.10.2018

13654268

300000

200314

99686

13554582

11

30.11.2018

13554582

300000

198819

101181

13453400

12

31.12.2018

13453400

300000

197301

102699

13350701

Отже, станом на 31.12.2018 на балансі ПАТ "Абсолют" буде актив із права користування вартістю 12512309 грн та орендне зобов'язання в сумі 13350701 грн.

Своєю чергою орендне зобов'язання на звітну дату міститиме поточну частину, яку буде погашено упродовж наступного, 2019 року, і довгострокову частину, яка відповідає розрахунковій заборгованості через рік, тобто на 31.12.2019.

Також на цю тему корисними будуть статті:

"Нова оренда за МСФЗ (update-2019): бухгалтерський облік орендних операцій";

"Нова оренда за МСФЗ (update-2019): модифікація умов оренди";

"Нова оренда за МСФЗ (update-2019): розкриття інформації".

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2019

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Мати доступ до номерів і всіх статей видання Ви зможете за умови передплати на електронне видання БУХГАЛТЕР&ЗАКОН
Контакти редакції:
bz@ligazakon.ua